王 鑫
（中核龙安有限公司，浙江 台州 318000）
1 N1-ERP 系统概述N1-ERP（即企业资源管理平台，N1-ERP 是中国核电ERP 系统的简称）系统是中国核能电力股份有限公司（简称“中国核电”）自主开发的人财物一体化平台，采用了全球范围内公认一流的SAP 软件平台，涵盖了项目管理（PS）、物资管理（MM）、财务管理（FICO）、合并报表（BPC）以及人力资源管理（HR）相关系统模块，实现了预算、采购、合同、库存到财务的高度集成化和集约化管理。该平台作为中国核电层面统一信息化战略中最重要的组成部分，是实现中国核电“规模化、标准化、国际化”发展战略的重要支撑手段。
三门核电有限公司（简称“三门核电”）作为中国核电控股子公司，负责建造、运营三门核电一期工程。该工程采用了施工总承包管理模式，实际总投资超过500 亿元，建造阶段工期接近10 年，所承建的全球首台AP1000 三代核电机组于2018 年10 月投入商运。三门核电自2019 年1 月1 日正式接入N1-ERP 系统，项目实施方法论是以集团层的业务蓝图文件为标准模板，分系统模块开展新旧系统的差异比对并制定推广方案，同时修订和增补了部分集团层标准模板。
2 N1-ERP 系统固定资产业务集成逻辑N1-ERP 系统选用SAP 标准解决方案，固定资产业务集成涵盖了从资产卡片、物料编码、采购申请、采购订单、收货到项目结算的全过程，前置流程可划分为项目转资、直接购置、手工记账三条路径，后置流程即进入固定资产全生命周期管理。N1-ERP 固定资产标准业务逻辑关系如图1 所示。
2.1 固定资产与PS 集成逻辑PS 全称为项目管理模块，N1-ERP 系统将其应用于全面预算管理，即归集项目投资、统计成本费用，前者采用结算型WBS（SAP 系统的WBS 类型有两种：结算型，用于在建工程卡片结算和转资操作；统计型，仅用于统计概预算执行数，不能结算到在建工程卡片），后者采用统计型WBS。对于基建项目支出，通过创建项目定义和WBS 层次，为每个末级WBS 事先配置结算规则，会计核算时能够全面归集项目投资并每月结算至在建工程卡片（SAP 在建工程卡片是固定资产卡片的一种，用于分类归集基建项目成本，不需按月计提折旧），在项目竣工后将在建工程卡片批量拆分到固定资产卡片；对于直接购置资本性支出，每年度按固定资产明细下达采购预算WBS，物资收货到固定资产卡片时消耗采购预算；对于折旧成本支出，每月固定资产折旧按照一定会计规则自动归集到折旧WBS。
2.2 固定资产与MM 集成逻辑MM 全称为物资管理模块，N1-ERP 系统主要启用了采购申请、采购订单及仓储管理功能。在申请物料编码前需要创建相应的固定资产卡片，实物管理要求为“一物一卡”；物料编码类型为UNBW（UNBW 是SAP 系统跨工厂的物料主数据类型，属于程序设计中的全局变量，一旦赋值就不能修改，专门用于固定资产采购和库存管理），对应“是/否固定资产”字段系统自动填充为“是”，以便与其他物料编码有所区别。采购申请类型为“A”，该环节将实现物料编码、固定资产卡片、预算WBS 的匹配；生成采购订单后，可以分批次进行收货确认，并触发FICO 记账凭证将价值转移到固定资产卡片，物资数量继续保留在MM 进行库存实物管理，直至固定资产办理预留、领用手续。
2.3 固定资产与FICO 集成逻辑FICO 全称为财务管理模块，N1-ERP 系统主要启用了总账会计、固定资产、贷款管理、成本中心会计和利润中心会计等，与固定资产的业务集成主要包括项目转资、固定资产采购、固定资产减值和固定资产报废等。与手工记账不同，N1-ERP 系统基于SAP 系统原理[1]，将会计科目嵌入到资产分类、WBS 附加字段、物料编码附加字段，实现了较高水平的自动记账。例如项目转资流程中结算WBS 成本，系统自动调用WBS 附加字段、在建工程卡片后台会计科目，实现了“一键”结算和自动记账。
3 固定资产管理重难点问题研究3.1 基建期固定资产确认及后续计量按照财政部《企业会计准则第4 号——固定资产》规定[2]，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：一是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；二是预计使用寿命超过一个会计年度。固定资产的确认条件包括：一是与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，二是该固定资产的成本能够可靠计量。同时，会计准则要求对固定资产进行后续计量，这为大型基建项目建造阶段已完工或已采购单项固定资产的会计确认和后续计量提供了直接政策依据。
N1-ERP 项目转资逻辑沿用了SAP 标准配置，具体路径依次为概预算WBS、在建工程卡片、固定资产卡片，转资之后按照月结要求必须每月计提折旧。概预算WBS 仅支持权责发生制原则，承诺转实际成本的业务环节分别为合同服务确认、物料收货及成本费用手工记账，不包含上述转资环节。因此，基建期折旧只能手工调账并重新计入在建工程卡片（在建工程卡片采用统驭科目过账，SAP 禁止对统驭科目直接记账，也不能将其配置为资产分类的折旧科目）或另行创建“项目定义”，这破坏了N1-ERP 固定资产集成业务逻辑，并且不能计入概预算WBS，否则将导致概算执行数超过项目总投资。由此可见，SAP 标准配置并未提供基建期固定资产折旧的解决方案。
综上所述，基建期内固定资产确认与后续计量违背了实质重于形式的会计基本原则，并且SAP 并无标准解决方案，较为可行的做法是在竣工财务决算之后进行会计确认和后续计量。基建项目与固定资产并行管理存在的根本矛盾在于两者视角不同，前者为宏观、总体视角，后者为微观、个体视角，因此政策层面有必要进一步研究《企业会计准则第4 号——固定资产》对于大型基建项目建造阶段的适用性。
3.2 竣工转资路线设计思路三门核电一期工程采用了施工总承包管理模式[3]，即业主委托施工管理承包单位负责与设计协调，并将项目设计、采购、施工分包给若干专业公司或联合体。核岛方面，主设备和设计供应商为美国西屋/绍尔联合体，建安总包方为国核工程有限公司，主要建安施工方为中核五公司；常规岛方面，设计方为三菱/华东设计院，主设备供应方为三菱/哈动联合体，常规岛及BOP 技术服务方为华东院，主要建安施工方为浙江火电；BOP 及厂前区的设计、建安、设备、备件等全部由三门核电业主自行采购。由于项目分包较细、合同关系复杂，三门核电一期工程无法照搬EPC 总承包项目竣工转资路线，因为没有任何一家承包商有能力、有责任编制全厂固定资产清单。
基于上述情况，三门核电在FCD（全称为First Concrete Date，即第一罐混凝土浇灌日，标志着核电工程正式开工）前预先设计了竣工转资路径，在设计文件转换成采购需求阶段，要求物资编码“一物一码”并按照成套设备出入库，经过基建期数据积累之后，竣工转资时统一拆分或组合形成核岛总包工程以外的固定资产清单，核岛总包工程部分由总包方按照合同约定交付。但是，由于固定资产管理部门长期处于供应链下游，很难对上游的投资控制、建造施工、采购仓储等环节施加影响，发展路径逐渐大幅度偏离原有规划，最终导致十几万条实物资产数据质量低下，无法形成竣工转资清单，这严重制约了竣工财务决算和运营期损益管控。具体过程详如下页图2 所示。
SAP 系统切换上线之后，标准功能仅支持固定资产管理，不支持实物资产数据导入和日常管理（实物资产包含了大量不需要折旧的流动资产，虽然可以导入为不折旧的在建工程卡片，但改变了在建工程卡片的性质和用途，故不推荐这种上线策略），固定资产采用了双系统并行的上线策略，历史数据仍然保留在原有IFS 系统，上线后新增业务纳入SAP 系统。总体来看，三门核电一期工程竣工固定资产清单无法通过信息系统线上生成。
线下转资路线的研究重点聚焦于固定资产形成过程，涉及工作领域包括投资、采购、仓储、安装、调试、设备管理及会计核算，按照逻辑路径可以划分为两个方向：以项目概算为起点和以设备清单为起点，工作流程见图3、图4 所示。两个实施方向并无绝对的优劣之分，如何选择取决于有关专业领域的管理精细化程度和基础数据质量，管理越精细、数据质量越高，竣工转资越容易入手，需要综合权衡与考量。
3.3 固定资产管理流程优化固定资产是基建项目的最终价值沉淀，也是运营期生产经营活动的主要物理载体，资产管理水平的高低很大程度上决定了企业的经济效益和核心竞争力。从经济学角度分析，固定资产投资属于企业的沉没成本，往往难以引起企业管理层和从业者的充分重视，并且核电的技术门槛高，大部分固定资产不具有活跃的交易市场，难以快速实现盘活和处置；从供应链角度分析，固定资产管理处于业务流、数据流的末端，往往只能被动接受经济交易形成的结果，缺少主动向前的管理赋能和必要条件，从而造成上下游部门之间的信息不对称和“开环”管理格局；从项目管理角度分析，固定资产的形成过程即是投资管控、采购控制、安装调试、竣工移交的过程，涉及到基建项目多维度、立体化管控，任何环节产生的业务流、数据流或价值流脱节都将严重制约竣工财务决算和运营期损益管控。
对传承的隐忧，要用实际行动去解决、去缓解，创造出“且听下回分解”的机会。众所周知的《中国诗词大会》，正是用其传统文化的魅力去吸引着人们，用人们喜爱的方式传播。而精美绝伦、细致典雅的苏州刺绣之所以能够以千年历史稳步走出，坚定地立于东方彰显中华民族的勤劳与智慧，是因为有着一批默默守护的“绣人”；素净雅致、巧夺天工的景德青花瓷之所以能够以元苏醒，傲然立于民族之林，呈现中华民族的睿智与才心，是因为有着一批无私奉献传承的匠人……没有丝丝缕缕的引线，没有轻涂慢捏的打造，没有传承者，就没有苏绣青瓷。由此可知，传统文化中无论是刺绣抑或青瓷，又或是绘画戏曲，都需要更多的传承者！
基于上述三方面分析可以看出，固定资产管理需要引领和管控项目基建全过程，高质量形成竣工移交固定资产清单，从而提高生产期固定资产安全水平和使用效率，为企业创造效益、打造核心竞争力。优化固定资产管理流程的突破口在于整合投资管控职能和固定资产管理职能，打破供应链上下游信息不对称，促成业财一体化高效运作的“闭环”管理格局。流程优化带来的管理效益至少体现为三方面：一是固定资产管理部门可以将经营理念和实物管理要求传递至采购申请环节，减少资产重复采购和闲置浪费；二是可以有效统筹资本性支出，降低采购申请审批不当给固定资产管理造成的困难，例如减少资本性项目与非资本性项目的交叉误判，细化资本性项目的采购计划降低竣工转资的错误率；三是能够贯穿研究概算执行数据、资产预交付数据、竣工转资数据逻辑关联，缩小资产预交付规模与竣工转资规模之间的差距，优化房产税计税基础并提前实施纳税筹划，强化运营期损益管控。
3.4 物料主数据缺陷改进《企业会计准则第4 号——固定资产》主要基于产权视角和报表视角，重点关注的是固定资产是否能够带来经济利益流入、是否能够可靠计量历史成本，但是对于单项固定资产的认定并不具有现实意义。实务操作层面一般兼用价值性标准和功能性标准。
所谓价值性标准是指按照会计重要性原则，将实体上可以区分的实物资产按照价值尺度进行认定，例如把单项资产价值超过一定金额的实物资产划入固定资产范围，该标准以下的实物资产作为流动资产管理。所谓功能性标准是指按照实物资产的物理特性，将具备最小独立功能的实物资产划入固定资产范围，该标准以下的部件、配件作为固定资产附属设备或子资产。上述两个标准需要兼顾使用，以便准确划分固定资产的实物边界和数据范围，同时其认定过程需要动态管理。例如某个固定资产的采购价格浮动后，可能低于固定资产价值性标准，又如某些设备设计变更、技术改造后，可能不再满足最小独立功能。
基于N1-ERP 固定资产与MM 的业务集成逻辑，每项固定资产采购均需绑定UNBW 类型的物料编码，该物料类型为全局变量且无法修改，以下两种业务场景将导致N1-ERP 系统物料主数据“一物多码”，这在库存管理和数据质量上是无法接受的。
第一，固定资产采购价格动态变化，同一个物项今年符合固定资产标准，采用了UNBW 类型物料，明年可能达不到，必须重新创建一个非UNBW 的物料类型，导致物料主数据“一物多码”。一种解决思路是在采购申请阶段将固定资产卡片与UNBW 物料类型解绑，也就意味着固定资产无法进行库存实物管理；另一种解决思路是放开固定资产认定标准，即第一次将某一物项认定为固定资产后就不再改变，其负面影响是一定程度上牺牲了固定资产的数据质量。
第二，对于基建期内的物项采购，N1-ERP 固定资产形成过程遵循图1“业务路径1-项目转资业务逻辑”，由于采购申请阶段无法准确认定和创建资产主数据，故使用非UNBW 的物料类型。项目竣工投产后，基建期采购过的通用设备大概率会再次采购，这时必须采用UNBW 物料类型并绑定资产主数据，由此导致物料主数据“一物多码”。较为可行的解决思路是基建期通用设备采购改为UNBW 物料类型，物资收货价值记账到固定资产卡片，同时沿用结算型WBS，SAP 系统不会将固定资产采购的WBS 数据结算至在建工程卡片，也不存在二次转资的问题。但是，这仍然不能根除“一物多码”的风险，因为通用设备的划分很难做到准确无误。
3.5 产量法缺陷改进产量法是核电机组使用的工作量折旧方法，即以核电设备的实际发电量与计划发电量的比值作为折旧率，结合固定资产原值、残值率来计算当期折旧数，具体可以划分为总量法和剩余法。
1）总量法公式如下：
2）剩余法公式如下：
其中，D1、D2分别为第i 月折旧数，VA为资产原值，C为残值率，AD，i为第i 月累计折旧，ME，i为第i 月的实际发电量，TE为核电机组计划总发电量，AE，i为第i 月累计实际发电量。
利用数学归纳法不难证明，对于同一核电机组或固定资产而言，当i=1 时，则D1=D2；当i=n-1 时，则D1=D2；当i=n 时，仍然满足D1=D2。因此，对于同一核电机组或固定资产而言，总量法与剩余法每月折旧数相同，无论采用哪种方法均不会影响当期会计利润。同时，任何核电机组的寿期内计划发电量与累计实际发电量不可能完全一致，两种产量法下均可能产生负数折旧，故最后一个月份需要改为直线法折旧或不折旧。
SAP 系统通过“折旧码”项下的“基本计算方法”设定折旧方法、折旧开始期间（当月或次月）。N1-ERP电量数据按照公司代码、机组、期间分开维护，每台核电机组的计划总电量由系统期初导入，导入后基本维持不变，每月实际电量由资产会计手工录入。根据计算公式分析，对于运行寿期内新增的产量法固定资产，不论采用总量法或剩余法，直接沿用SAP 标准功能都会导致前期资产折旧不足、最后一个月资产折旧曲线“翘尾”，导致会计利润呈现异常波动。原因在于新增固定资产预计寿期短于核电机组寿期，可占用的累计实际发电量少于核电机组本身，无法真实反映固定资产价值损耗过程。
采用折旧码的冗余设计可以有效改进这一缺陷，即为每个月新增的每一类固定资产都设计一个专用的折旧码，用于抽取出该固定资产实际占用的核电机组寿期及对应的剩余计划发电量，折旧码的最大可能数量为资产分类数、核电机组数、机组寿期内月份数的乘积。
3.6 特殊资产全过程管理这里所称特殊资产是指除有实物的固定资产以外、涉及折旧或摊销的实物资产，主要是核燃料、战略备品备件、弃置费。由于特殊资产需要按月折旧或摊销，采用SAP 系统固定资产模块可以显着提升数据准确性和工作效率，故N1-ERP 系统根据业务需求设计了相应的业务流程。
核燃料有三个阶段的价值形式，一是外部采购阶段的委托加工物资，二是收货到燃料厂房后的在库物资，三是装料后的堆芯燃料。国内核燃料采购模式较为复杂，核电业主在采购阶段至少要签订天然铀储备采购合同、铀浓缩服务合同、燃料组件制造加工合同及相关的运输合同。委托加工过程结束后，完工核燃料组件将运输至核电现场燃料厂房等到装料，半成品和产成品均不会进入核电业主库存。站在会计核算角度，三个阶段的核算分别计入委托加工物资、原材料-在库、原材料-堆芯，前两个阶段不需要摊销，最后一个阶段需要摊销并计入生产成本。综合供应链业财一体化需求，N1-ERP 采用了服务类采购申请、采购订单，配合统计型P 类采购预算，服务确认时记账到对应在建工程科目，财务手工调账到“委托加工物资”在建工程卡片，燃料组价完工到货后转入“在库核燃料”在建工程卡片，装料后转入“堆芯核燃料”固定资产卡片，结合上文提到的产量法折旧分月自动摊销。
战略备品备件是指核电厂专用、价值较大、需要专门定做且期限较长，可能在机组寿期内不会使用且无转让价值的修理备件，但是若不储备必将造成巨大经济损失，同时也不在核电站固定资产目录范围。按照会计核算要求，战略备品备件价值较大符合会计重要性原则，需要单独进行会计确认；同时，按照会计分期假设需要根据核电站实际受益期间分摊计入月度制造费用，故适合纳入SAP 固定资产模块，沿用第208 页图1 中“业务路径2-直接购置固定资产业务逻辑”。但是，随着战略备品备件储备种类和数量的增加，N1-ERP 系统也面临固定判定标准与市场价格、设备改造之间的矛盾，由此衍生出战略备品备件重分类问题。新认定的战略备品备件可以较为容易地创建物料主数据、预算WBS、采购申请、采购订单及固定资产卡片，而已认定的战略备品备件要转为普通库存物资则十分困难，需要先报废固定资产卡片，然后向前回溯冲销物料领用、物料收货、采购订单、采购申请、物料主数据并重新发起。这样一来，不仅企业管理成本上升，还会导致当期会计利润异常波动，不利于企业的稳健经营。鉴于此，N1-ERP 系统已将战略备品备件作为普通物资采购，并且采用线下手工摊销方式。
弃置费也是核电站的特殊资产之一。按照财政部会计准则要求，对于存在弃置义务的核电站设施、石油开采设施，需要预计未来环境保护和生态恢复所确定的支出，按照复利现值系数计算确认固定资产成本和预计负债。N1-ERP 采用产量法对弃置费固定资产卡片进行自动折旧。
4 结语国家电网已经在ERP 与EAM（简称为企业资产管理系统）辅助转资上做出了有益尝试[4]，物资、设备、固定资产主数据逐渐趋同，大幅度提升了竣工转资的便利性，在项目转资难题上取得阶段性突破，下一阶段的攻关目标应该放在，如何实现EAM 设备主数据与ERP 固定资产主数据之间的磨合、调整[5]。一方面，考虑将固定资产目录内嵌到EAM 数据分类中，在创建设备主数据时初步进行主辅固定资产的拆分、组合，竣工转资只需要进行复核调整；另一方面，按照设备管理需求逐步丰富、细化固定资产目录，使之更加符合调试、运行、维修、技改等生产管理需要。上述攻关目标在管理会计上将是一个充满挑战和价值的重要课题。